社保费滞纳金能否税前扣除?

企业所得税汇算清缴正在进行中，不少纳税人前来咨询，社会保险费滞纳金能否税前扣除？笔者认为，还需从社会保险费滞纳金的本质来分析。

案例

因逾期缴纳员工社会保险费，A公司2017年补缴所欠社会保险费时，被社会保险费征收机构加收2.87万元滞纳金。在办理2017年度企业所得税纳税申报时，A公司认为，根据《企业所得税法》第十条的规定，不允许税前扣除的只有税收滞纳金，这笔社保费滞纳金不属于税收滞纳金，因此，可以税前扣除。

但主管税务机关认为，A公司因逾期缴纳社会保险费而被加收的滞纳金，与2017年度企业所得税的应税收入无关，也不属于准予税前扣除的正常经营性支出，按照规定不得税前扣除。

分析

实务中，不同领域的滞纳金，企业所得税税前扣除的规定不同。

滞纳金是用以应对迟滞履行金钱给付义务的措施，适用的范围既包括行政行为，也包括民事行为。2012年1月1日起施行的《行政强制法》，将滞纳金纳入了行政强制执行的范畴；2017年1月1日开始施行的《中国人民银行关于信用卡业务有关事项的通知》，明确取消了滞纳金，由发卡机构和持卡人协议约定违约金。由此可见，滞纳金正逐步从民事领域退出，其行政属性正在明朗化。

根据《企业所得税法》第十条的规定，税收滞纳金在计算应纳税所得额时不得税前扣除。而其他滞纳金能否税前扣除，法律目前没有特别明确的规定。但《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，准予在计算应纳税所得额时扣除；同时，第十条第八项规定了与取得收入无关的其他支出禁止税前扣除。

由此可见，民事领域的滞纳金具有《合同法》违约金的固有属性，是与企业所得税应税收入相关的、准予税前扣除的正常的经营性支出，依据《企业所得税法》第八条及《企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》的相关规定，可以税前扣除；行政法领域的滞纳金，是与企业所得税应税收入无关的、非正常的经营性支出，依据《企业所得税法》第八条及第十条第八项的规定，不得税前扣除。

那么，社会保险费滞纳金又应如何认定呢？2011年7月1日起施行的《社会保险法》第八十六条规定，用人单位未按时足额缴纳社会保险费的，由社会保险费征收机构责令限期缴纳或者补足，并自欠缴之日起，按日加收万分之五的滞纳金。

应当说明的是，用人单位不缴纳社会保险费，违背的是行政管理法，其法律关系是国家征缴部门与用人单位之间管理与被管理的行政关系，并非劳动争议当事人之间的民事关系。最高人民法院《关于企业为职工补缴养老保险费引发纠纷问题的答复》也对此予以了明确，因社保机构对用人单位欠缴费用负有征缴的义务，如果劳动者、用人单位与社保机构就欠费等发生争议，是征收与缴纳之间的纠纷，属于行政管理的范畴，带有社会管理性质，不是单一的劳动者与用人单位之间的社保争议。由此可知，作为行政法领域滞纳金，根据《行政强制法》第四十五条所规定的间接强制执行方式，社会保险费滞纳金是通过给用人单位增加额外金钱负担的方式，促使用人单位尽快履行行政决定，避免直接强制带来的对抗或冲突。

因此，笔者认为，A公司因逾期缴纳社会保险费所被加收的滞纳金，与其2017年度企业所得税的应税收入无关，也不属于准予税前扣除的正常经营性支出，因此，不得在企业所得税税前扣除。

启示

实务中，社会保险费滞纳金能否在企业所得税税前扣除，争议的焦点主要是，社会保险费滞纳金如何认定，以及税收滞纳金以外的滞纳金能否税前扣除。笔者认为，滞纳金是一个行政和民事领域都有使用的术语，不同领域的滞纳金，其企业所得税税前扣除的规定存在差异，因此，企业应予以关注。

同时，社会保险费滞纳金本质上属于违法支出，与企业所得税的应税收入无关，也不属于准予税前扣除的正常经营性支出，不得在企业所得税税前扣除。因此，建议主管部门对不同领域的滞纳金予以界定，明确解释社会保险费滞纳金的性质及其不得税前扣除的法律依据，便于实际操作，避免征纳争议。

（作者单位：湖北省国税局、湖北省汉川市国税局）